Anayasa Mahkemesinin 2016/13456 Basvuru Numarali Karari

Anayasa Mahkemesi 2016/13456

18 Temmuz 2019 Tarihli Resmi Gazete

Sayi: 30835

Anayasa Mahkemesi Baskanligindan:

BIRINCI BÖLÜM

KARAR

BAYMINA ENERJI A.S. BASVURUSU

Basvuru Numarasi: 2016/13456

Karar Tarihi : 29/5/2019

Baskan Hasan Tahsin GÖKCAN

Üyeler: Burhan ÜSTÜN

Hicabi DURSUN

Kadir ÖZKAYA

Yusuf Sevki HAKYEMEZ

Raportör: Umut FIRTINA

Basvurucu: Baymina Enerji A.S.

Vekili: Av. Yusuf Gökhan PENEZOGLU

I. BASVURUNUN KONUSU

1. Basvuru, yurt disinda mukim olan sirketin Türkiye’de yaptigi yatirimlar nedeniyle yararlandigi yatirim indirimi tutarlari üzerinden Uluslararasi Ikili Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlasmasi’na aykiri olarak fazladan gelir vergisi kesintisi yapilmasi nedeniyle mülkiyet hakkinin ihlal edildigi iddiasina iliskindir.

II. BASVURU SÜRECI

2. Basvuru 26/7/2016 tarihinde yapilmistir.

3. Basvuru, basvuru formu ve eklerinin idari yönden yapilan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmustur.

4. Komisyonca basvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafindan yapilmasina karar verilmistir.

5. 2016/13457, 2016/13458 basvuru numarali bireysel basvuru dosyalarinin usul ekonomisi yönünden hukuki irtibat nedeniyle 2016/13456 basvuru numarali bireysel basvuru dosyasi ile birlestirilmesine, 2016/13457, 2016/13458 basvuru numarali bireysel basvuru dosyalarinin kapatilmasina, incelemenin 2016/13456 basvuru numarali bireysel basvuru dosyasi üzerinden yürütülmesine karar verilmistir.

6. Bölüm Baskani tarafindan basvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapilmasina karar verilmistir.

7. Basvuru belgelerinin bir örnegi bilgi için Adalet Bakanligina (Bakanlik) gönderilmistir. Anayasa Mahkemesi Içtüzügü’nün (Içtüzük) 71. maddesinin (2) numarali fikrasi uyarinca basvurunun içtihadin olustugu alana iliskin oldugu degerlendirilerek Bakanlik cevabi beklenilmeden incelenmesine karar verilmistir.

III. OLAY VE OLGULAR

8. Basvuru formu ve eklerinde ifade edildigi sekliyle olaylar özetle söyledir:

9. Primerofin B.V. Sirketi Hollanda’da mukim olup Türkiye’de kurulan Baymina Enerji Anonim Sirketinin (Baymina Enerji) %94,99 oraninda ortagidir.

10. Baymina Enerji 2004 vergilendirme döneminde 31/12/1960 tarihli ve 193 sayili Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 61. maddesi hükmüne istinaden yatirim indiriminden yararlanmis bu indirim üzerinden Hollanda ile Türkiye arasinda imzalanan 27/3/1986 tarihli Türkiye Cumhuriyeti ile Hollanda Kralligi Arasinda Gelir Üzerinden Alman Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçiligina Engel Olma Anlasmasi (ÇVÖA) dayanak tutularak tevkifat yoluyla %10 oraninda gelir vergisi ödemistir.

11. Basvurucu Sirket nezdinde 2008 yilinda gerçeklestirilen vergi incelemesinde basvurucunun %94,99 hisse ile ortagi Primerofin B.V. Sirketi adina isabet eden yatirim indirimi tutari üzerinden yukarida anilan çifte vergilendirmeyi önleme anlasmasi uyarinca %10 oraninda tevkifat yapildigi ancak davali idarece 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayili Kanun ile 193 sayili Kanunun 75. maddesinin ikinci fikrasinin 4. bendinde yapilan degisiklikle yatirim indiriminden yararlanilan kazanç kisminin tam mükellef kurumlar için menkul sermaye iradi niteligini ortadan kaldirdigi belirtilerek yatirim indirimi üzerinden stopaj vergilemesinin bu degisiklik sonrasinda temettü vergilemesi olarak degerlendirilmedigi, dolayisiyla yatirim indiriminden yararlanan ve yatirim indirimi stopajina tabi tutulan kazanç kisminin dagitilmasi hâlinde çifte vergilendirmeyi önleme anlasmalarindaki temettü vergilemesi için öngörülen düsük oranlardan basvurucunun yararlandirilamayacagi ve basvurucu Sirketin %94,99 hisse ile ortagi Primerofin B.V. Sirketine isabet eden 2004 yili yatirim indirimine iliskin tevkifat matrahi üzerinde %19,8 oraninda vergi hesaplanmasi gerektigi tespit edilmis ve idarece 2005/4 dönemine iliskin vergi ziyai cezali gelir (stopaj) vergisi tarhiyati yapilmistir.

12. Anilan tarhiyat isleminin iptali talebiyle basvurucu tarafindan Ankara 1. Vergi Mahkemesinde (Mahkeme) dava açilmistir. Dava dilekçesinde; yatirim indirimi stopajinin niteligi itibariyla bir temettü vergilemesi oldugu, ÇVÖA’nin 10. maddesi uyarinca ortaklara dagitilan kâr payinin %10 oraninda vergilendirilmesi gerektigi ileri sürülmüs ve cezali tarhiyatin terkinine karar verilmesi istenmistir.

13. Mahkemenin 12/11/2009 tarihli karariyla dava kabul edilmistir. Buna göre Mahkeme, temettü teriminden ne anlasilmasi gerektigi noktasinda ÇVÖA’da yer alan hükümleri yorumlamis ve basvurucu Sirketin yabanci ortaginin hissesine düsen yatirim indirimi istisnasinin bu anlasmada belirtilen temettü kavraminin kapsaminda oldugu sonucuna varmistir. Ankara Vergi Dairesi Baskanligindan bu konuyla ilgili olarak istenen görüs yazisina da deginen Mahkeme, idarece yapilan ek tarhiyatta hukuka uyarlik bulunmadigini tespit etmistir.

14. Basvurucunun Mahkeme kararina yönelik temyiz istemi, Danistay Dördüncü Dairesinin (Dördüncü Daire) 12/11/2009 tarihli karariyla kabul edilmistir.

15. Dördüncü Daire, yatirim indirimi üzerinden yapilan stopajin temettü geliri üzerinden yapilan bir kesinti niteliginde olup olmadigini irdelemistir. Sermaye sirketlerinin kazancinin vergilendirilmesinden sonra varsa ortaklara dagitilan kârin da ayrica ortagin kazanci olarak vergilendirilecegini hatirlatan Dördüncü Daire, kurum kazanci üzerinden vergi alindigi durumlarda vergilendirilenin kurum kazanci mi yoksa ortagin kazanci mi oldugunun belirlenmesinde kazancin kurum bünyesinde kalip kalmadigi hususunun da önem tasidigini ifade etmistir.

16. Kararda 193 sayili Kanun’un 75. maddesinin ikinci fikrasinin 4. bendine göre menkul sermaye iradinin yillik veya özel beyanname veren kurumlarin indirim ve istisnalar düsülmeden önceki kurum kazancindan, hesaplanan kurumlar vergisinin düsülmesinden sonra kalan kismi ifade ettigi açiklanmistir. 4369 sayili Kanun ile anilan bentte yapilan degisiklikle tam mükellef kurumlar yönünden gelir vergisi tevkifatinin kârin dagitilmasi sartina baglandigi ifade edilen kararda, dar mükellefler yönünden ise kâr dagitilsin ya da dagitilmasin gelir vergisi tevkifatinin yapilmasi gerektigi vurgulanmistir.

17. Dördüncü Daire, 193 sayili Kanun’un 94. maddesinin birinci fikrasinin (6) numarali bendinin (b-ii) alt bendinde 23/11/2000 tarihli ve 4605 sayili Kanun’un 4. maddesiyle yapilan degisiklikle yatirim indirimi istisnasinin da tevkifata tabi tutuldugunu hatirlatmistir. Yatirim indirimi istisnasi uygulamasinin 9/4/2003 tarihli ve 4842 sayili Kanun ile yürürlükten kaldirildigina isaret eden Dördüncü Daire daha önceki müracaatlara istinaden düzenlenen tesvik belgeleri kapsamindaki yatirim indirimi harcamalarina yönelik olarak 193 sayili Kanun’un geçici 61. maddesinin ihdas edildiginin altini çizmis ve anilan madde uyarinca önceki dönemlerden devreden yatirim indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden -dagitilsin ya da dagitilmasin- %19,8 oraninda gelir vergisi tevkifati yapilmasi gerektigini ifade etmistir.

18. ÇVÖA’da tanimlanan temettü kavramini da yorumlayan Dördüncü Daire, ÇVÖA’da yapilan tanima göre temettüden söz edilebilmesi için gelirin elde edilmesi gerektigini ifade ettikten sonra olayda henüz kurum bünyesindeyken vergilendirilen kazancin kâr payi geliri oldugunun kabulü gerektigi sonucuna ulasmistir. Dördüncü Daire sonuç olarak yatirim indirimi üzerinden yapilan %19,8 oranindaki stopajin temettü vergilendirmesi niteliginde olmadigindan basvurucu Sirket tarafindan çifte vergilendirmeyi önleme anlasmasi mesnet tutulup düsük oran dikkate alinmak suretiyle tevkifat yapilmasi nedeniyle tarh edilen vergi ziyai cezali gelir (stopaj) vergisinde hukuka aykirilik bulunmadigi kanaatini açiklamis ve hükmün bozulmasina karar vermistir.

19. Bozma karari üzerine Ankara 1. Vergi Mahkemesi 17/6/2015 tarihinde davanin reddine karar vermis, hüküm temyiz incelemesinden geçerek 9/5/2016 tarihinde kesinlesmistir. Bu karar, basvurucu vekiline 27/6/2016 tarihinde teblig edilmistir.

20. Basvurucu 26/7/2016 tarihinde bireysel basvuruda bulunmustur.

IV. ILGILI HUKUK

21. Konu ile ilgili hukuk için bkz. Ford Motor Company (B. No: 2014/13518, 26/10/2017, §§ 21-36) basvurusuna iliskin karar.

V. INCELEME VE GEREKÇE

22. Mahkemenin 29/5/2019 tarihinde yapmis oldugu toplantida basvuru incelenip geregi düsünüldü:

A. Basvurucunun Iddialari

23. Basvurucu; yatirim indirimi tutari üzerinden yapilan stopajin temettü vergilemesi niteliginde oldugunu vurgulamistir. Hollanda ile Türkiye arasinda yapilan ÇVÖA’nin 10. maddesinde temettü vergilemesinde tevkifat oraninin %10 olarak belirlendigini hatirlatan basvurucu, % 19,8 oranindaki tevkifat miktari üzerinden hesaplanan vergi ziyai cezali gelir (stopaj) vergisi tarhiyatinin iptal edilmesi gerektigini savunmustur. Basvurucu, bu hususta açtigi davanin Dördüncü Dairenin önceki içtihatlarina aykiri olarak reddedildiginden sikâyet etmistir. Basvurucu sonuç olarak fazla vergi ödendigini belirterek bu durumun mülkiyet hakkinin ihlaline neden oldugunu ileri sürmüstür.

24. Basvurucu ayrica gerek Dördüncü Dairenin önceki içtihadinda gerekse Üçüncü Dairenin süregelen içtihadinda, yatirim indirimi tutari üzerinden yapilan tevkifatin temettü vergilemesi niteliginde görülmesi nedeniyle içtihat farkliliginin olustugunu belirtmis ve içtihatlarin birlestirilmesi için Danistay Içtihatlari Birlestirme Kuruluna basvuru yapilmasina karsin bu basvurunun sonucu beklenmeksizin karar düzeltme incelemesinin aleyhe sonuçlandirildigindan sikâyet etmistir. Basvurucuya göre bu durumda lehe içtihadi birlestirme karari verilmesi hâlinde bunun kendisine hiçbir faydasi olmamakta ve bu durum adil yargilanma hakkini ihlal etmektedir.

B. Degerlendirme

25. Anayasa’nin “Mülkiyet hakki” kenar baslikli 35. maddesi söyledir:

“Herkes, mülkiyet ve miras haklarina sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu yarari amaciyla, kanunla sinirlanabilir.

Mülkiyet hakkinin kullanilmasi toplum yararina aykiri olamaz.”

26. Anayasa’nin “Vergi ödevi” kenar baslikli 73. maddesinin birinci ve ikinci fikralari söyledir:

“Herkes, kamu giderlerini karsilamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dagilimi, maliye politikasinin sosyal amacidir.”

27. Anayasa Mahkemesi, olaylarin basvurucu tarafindan yapilan hukuki nitelendirmesi ile bagli olmayip olay ve olgularin hukuki tavsifini kendisi takdir eder (Tahir Canan, B. No: 2012/969, 18/9/2013, § 16). Basvuruya konu sikâyetin özü vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkina yapilan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini tasiyan bir kanuna dayanmadigi iddiasidir. Bu nedenle içtihat farkliligina iliskin adil yargilanma hakkiyla iliskilendirilen tüm iddialarin mülkiyet hakki kapsaminda incelenmesi uygun görülmüstür.

1. Kabul Edilebilirlik Yönünden

28. Açikça dayanaktan yoksun olmadigi ve kabul edilemezligine karar verilmesini gerektirecek baska bir neden de bulunmadigi anlasilan mülkiyet hakkinin ihlal edildigine iliskin iddianin kabul edilebilir olduguna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönünden

29. Anayasa Mahkemesi ayni konu ile ilgili sikâyetleri daha önce incelemis ve uygulanacak ilkeleri ortaya koymustur (Ford Motor Company, §§ 40-71).

30. Ford Motor Company kararinda vergilendirme isleminin mülkiyet hakkina müdahale teskil ettigi hususunda tereddüt bulunmadigi ifade edilmistir (Ford Motor Company, § 44). Söz konusu müdahalenin niteligi sebebiyle devletin mülklerin kullanimini düzenleme veya mülkiyetin kamu yararina kullanimini kontrol yetkisi kapsaminda incelenmesi gerektigi degerlendirilmistir (Ford Motor Company, §§ 45-46).

31. Anayasa Mahkemesi, Danistay Üçüncü Daire ile Dördüncü Daire arasinda 193 sayili Kanun’un geçici 61. maddesi uyarinca yatirim indirimi tutarlari üzerinden yapilan kesintinin mahiyetine iliskin olarak görüs ayriliginin ortaya çiktigini saptadiktan sonra Danistayin iki farkli Dairesinin ayni kanun hükmüne iliskin farkli yorumlarinin hukuk kuralinin belirliligi ve öngörülebilirligini etkileyip etkilemedigini incelemistir. Bu çerçevede 193 sayili Kanun’un geçici 61. maddesine göre yapilmasi gereken stopajin oraninin cografi olarak Dördüncü Dairenin görev alaninda bulunan yerlerdeki mükellefler yönünden % 19,8, Üçüncü Dairenin görev alanindakiler yönünden ise %15 seklinde uygulanmasinin söz konusu oldugunu tespit etmistir (Ford Motor Company, §§ 65-67).

32. Anayasa Mahkemesince 9/4/2003 tarihinde yürürlüge giren geçici 61. maddenin yeni uygulanmaya baslanan bir kanun hükmü olmadigi, anilan maddenin karar tarihi itibariyla yaklasik on yildir uygulandigina vurgu yapilmistir. Buna göre bu sürenin söz konusu maddenin yorumuna iliskin içtihadin yerlesmesi ve yeknesaklik kazanmasi bakimindan yeterli uzunlukta oldugu, ayni kanun hükmüne iliskin iki farkli yorumun yürürlükte bulunmasinin ve bu yorumlardan birine geçerlilik saglayacak sekilde içtihadin birlestirilememesinin hukuk kurallarinin öngörülebilirligini zayiflattigi açiklanmistir. Dolayisiyla uygulanacak stopaj orani hususunda bir kesinligin ve belirliligin bulunmamasinin mükelleflerin davranislarina yön vermeleri noktasinda belirsizlige yol açtigi, bu durumun ise hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerine ters düsecegi, bireylerin yargi sistemine ve mahkeme kararlarina güveninin sarsilacagi belirtilmistir (Ford Motor Company, §§ 68,69).

33. Sonuç olarak yatirim indirimi istisnasindan yararlanan kazançlar üzerinden 193 sayili Kanun’un geçici 61. maddesinin yorumunda yeknesakligin saglanamamasi nedeniyle hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerinin zedelendigi tespitiyle birlikte vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkina yapilan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini tasiyan bir kanuna dayanmadigi kanaatine varilarak mülkiyet hakkinin ihlal edildigine karar verilmistir (Ford Motor Company, §§ 70,71).

34. Somut basvuruda da yatirim indirimi istisnasindan yararlanan kazançlar üzerinden uygulanan stopajin mahiyetine iliskin farkli içtihatlarin bulundugu ve kanunun yürürlüge girmesinin üzerinden uzun süre geçmesine ragmen ilgili hükmün yorumunda yeknesakligin saglanamadigi dikkate alindiginda bu ilkelerden ayrilmayi gerektirir bir durumun söz konusu olmadigi sonucuna varilmistir. Dolayisiyla basvurucunun mülkiyet hakkina yapilan müdahale belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini tasiyan bir kanuna dayanmamaktadir.

35. Açiklanan gerekçelerle Anayasa’nin 35. maddesinde güvence altina alman mülkiyet hakkinin ihlal edildigine karar verilmesi gerekir.

3. 6216 Sayili Kanun’un 50. Maddesi Yönünden

36. 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayili Anayasa Mahkemesinin Kurulusu ve Yargilama Usulleri Hakkinda Kanun’un 50. maddesinin (1) ve (2) numarali fikralari söyledir:

“(1) Esas inceleme sonunda, basvurucunun hakkinin ihlal edildigine ya da edilmedigine karar verilir. Ihlal karari verilmesi hâlinde ihlalin ve sonuçlarinin ortadan kaldirilmasi için yapilmasi gerekenlere hükmedilir…

(2) Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararindan kaynaklanmissa, ihlali ve sonuçlarini ortadan kaldirmak için yeniden yargilama yapmak üzere dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargilama yapilmasinda hukuki yarar bulunmayan hâllerde basvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel mahkemelerde dava açilmasi yolu gösterilebilir. Yeniden yargilama yapmakla yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararinda açikladigi ihlali ve sonuçlarini ortadan kaldiracak sekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir.”

37. Basvurucu, ihlalin tespiti ile yeniden yargilama yapilmak üzere kararin yerel mahkemeye gönderilmesi talebinde bulunmustur.

38. Basvurucunun mülkiyet hakkinin ihlal edildigi sonucuna varilmistir.

39. Mülkiyet hakkinin ihlalinin sonuçlarinin ortadan kaldirilmasi için yeniden yargilama yapilmasinda hukuki yarar bulundugundan ihlal kararinin bir örneginin yeniden yargilama yapilmak üzere Ankara 1. Vergi Mahkemesine (E.2015/976, E.2015/977, E.2015/978) gönderilmesine karar verilmesi gerekir.

40. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 239,50 TL harç ve 2.475 TL vekâlet ücretinden olusan toplam 2.714,50 TL yargilama giderinin basvurucuya ödenmesine karar verilmesi gerekir.

VI. HÜKÜM

Açiklanan gerekçelerle;

A. Kamuya açik belgelerde basvurucunun kimliginin gizli tutulmasi talebinin REDDINE,

B. Mülkiyet hakkinin ihlal edildigine iliskin iddianin KABUL EDILEBILIR OLDUGUNA,

C. Anayasa’nin 35. maddesinde güvence altina alinan mülkiyet hakkinin IHLAL EDILDIGINE,

D. Kararin bir örneginin mülkiyet hakkinin ihlalinin sonuçlarinin ortadan kaldirilmasi için yeniden yargilama yapilmak üzere Ankara 1. Vergi Mahkemesine (E.2015/976, E.2015/977, E.2015/978) GÖNDERILMESINE,

E. 239,50 TL harç ve 2.475 TL vekâlet ücretinden olusan toplam 2.714,50 TL yargilama giderinin BASVURUCUYA ÖDENMESINE,

F. Ödemenin, kararin tebligini takiben basvurucunun Hazine ve Maliye Bakanligina basvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapilmasina, ödemede gecikme olmasi hâlinde bu sürenin sona erdigi tarihten ödeme tarihine kadar geçen süre için yasal FAIZ UYGULANMASINA,

G. Kararin bir örneginin Adalet Bakanligina GÖNDERILMESINE 29/5/2019 tarihinde OYBIRLIGIYLE karar verildi.

Baskan Hasan Tahsin GÖKCAN
Üye Burhan ÜSTÜN
Üye Hicabi DURSUN
Üye Kadir ÖZKAYA
Üye Yusuf Sevki HAKYEMEZ